基于國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)的建筑業(yè)增值稅新政解讀

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營(yíng)改增有關(guān)征管問(wèn)題的公告》（2017-04-20 國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)）靠前條至第五條、第九條對(duì)建筑業(yè)增值稅作出新的規(guī)定，賀公解稅逐條進(jìn)行解讀。該文件其他條款解讀詳見(jiàn)筆者微信公眾號(hào)“賀公解稅”2017年4月21日發(fā)文《**新規(guī)解讀》。
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一、納稅人銷(xiāo)售活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù)，不屬于《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件印發(fā)）第四十條規(guī)定的混合銷(xiāo)售，應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷(xiāo)售額，分別適用不同的稅率或者征收率。
賀公解稅——《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件1）第三十九條規(guī)定，納稅人兼營(yíng)銷(xiāo)售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，適用不同稅率或者征收率的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷(xiāo)售額；未分別核算的，從高適用稅率。第四十條規(guī)定，一項(xiàng)銷(xiāo)售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷(xiāo)售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶的混合銷(xiāo)售行為，按照銷(xiāo)售貨物繳納增值稅；其他單位和個(gè)體工商戶的混合銷(xiāo)售行為，按照銷(xiāo)售服務(wù)繳納增值稅。本條所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，并兼營(yíng)銷(xiāo)售服務(wù)的單位和個(gè)體工商戶在內(nèi)。
納稅人銷(xiāo)售活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù)，符合“混合銷(xiāo)售”的定義，但自2017年5月1日起不按“混合銷(xiāo)售”征稅，而按“兼營(yíng)銷(xiāo)售”征稅。值得注意的是，納稅人銷(xiāo)售活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等外購(gòu)貨物的同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù)，仍按混合銷(xiāo)售征稅。
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二、建筑企業(yè)與發(fā)包方簽訂建筑合同后，以內(nèi)部授權(quán)或者三方協(xié)議等方式，授權(quán)集團(tuán)內(nèi)其他納稅人（以下稱“第三方”）為發(fā)包方提供建筑服務(wù)，并由第三方直接與發(fā)包方結(jié)算工程款的，由第三方繳納增值稅并向發(fā)包方開(kāi)具增值稅**，與發(fā)包方簽訂建筑合同的建筑企業(yè)不繳納增值稅。發(fā)包方可憑實(shí)際提供建筑服務(wù)的納稅人開(kāi)具的增值稅專用**抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
賀公解稅——自2017年5月1日起，建筑業(yè)簽訂建筑合同后，可授權(quán)集團(tuán)內(nèi)分公司或子公司提供建筑服務(wù)并直接結(jié)算，由分公司或子公司直接向發(fā)包方開(kāi)具**。也就是說(shuō)同一集團(tuán)內(nèi)可共享相關(guān)建筑資質(zhì)，化解三流不一致的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。值得注意的是，不屬于同一集團(tuán)的兩個(gè)建筑公司不適用該規(guī)定，比如甲、乙兩個(gè)建筑公司不屬于同一集團(tuán)，甲公司有相關(guān)資質(zhì)，乙公司無(wú)相關(guān)資質(zhì)，乙公司掛靠甲公司，以甲公司名義簽訂建筑合同，乙公司提供建筑服務(wù)不能直接向發(fā)包方開(kāi)具**。
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三、納稅人在同一地級(jí)行政區(qū)范圍內(nèi)跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，不適用《納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第17號(hào)印發(fā)）。
賀公解稅——異地提供建筑服務(wù)，在建筑服務(wù)發(fā)生地國(guó)稅局預(yù)繳，在機(jī)構(gòu)所在地國(guó)稅局申報(bào)納稅。自2017年5月1日起，同一地級(jí)行政區(qū)，不算異地提供建筑服務(wù)，不必辦理外管證，無(wú)須預(yù)繳，更省事了；不同地級(jí)行政區(qū)，才是異地提供建筑服務(wù)，須辦理外管證，須預(yù)繳。
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四、一般納稅人銷(xiāo)售電梯的同時(shí)提供安裝服務(wù)，其安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。
納稅人對(duì)安裝運(yùn)行后的電梯提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅。
賀公解稅——一般納稅人銷(xiāo)售電梯（外購(gòu)的、自產(chǎn)的均可）的同時(shí)提供安裝服務(wù)，符合“混合銷(xiāo)售”的定義，但自2017年5月1日起，不按混合銷(xiāo)售征稅，而按兼營(yíng)銷(xiāo)售征稅，銷(xiāo)售電梯按銷(xiāo)售貨物征稅，提供安裝服務(wù)按建筑服務(wù)征稅。其安裝服務(wù)可選擇簡(jiǎn)易方法，也可選擇一般計(jì)稅方法，值得注意的是，并非任何情況都選簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，筆者將另外發(fā)文予以分析。對(duì)安裝運(yùn)行后的電梯提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”征稅，不按修繕?lè)?wù)征稅，也不按修理修配勞務(wù)征稅。
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五、納稅人提供植物養(yǎng)護(hù)服務(wù)，按照“其他生活服務(wù)”繳納增值稅。
賀公解稅——提供植物養(yǎng)護(hù)服務(wù)，自2017年5月1日起，按其他生活服務(wù)征稅。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過(guò)渡政策的規(guī)定》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件3），農(nóng)業(yè)機(jī)耕、排灌、病蟲(chóng)害防治、植物保護(hù)、農(nóng)牧保險(xiǎn)以及相關(guān)技術(shù)培訓(xùn)業(yè)務(wù)，家禽、牲畜、水生動(dòng)物的配種和疾病防治，免征增值稅。因此，提供植物養(yǎng)護(hù)服務(wù)取得的收入中，屬于提供農(nóng)業(yè)機(jī)耕、排灌、病蟲(chóng)害防治、植物保護(hù)取得的收入，免征增值稅；屬于其他收入的，應(yīng)照章征收增值稅。
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九、自2017年6月1日起，將建筑業(yè)納入增值稅小規(guī)模納稅人自行開(kāi)具增值稅專用**試點(diǎn)范圍。月銷(xiāo)售額超過(guò)3萬(wàn)元（或季銷(xiāo)售額超過(guò)9萬(wàn)元）的建筑業(yè)增值稅小規(guī)模納稅人（以下稱“自***試點(diǎn)納稅人”）提供建筑服務(wù)、銷(xiāo)售貨物或發(fā)生其他增值稅應(yīng)稅行為，需要開(kāi)具增值稅專用**的，通過(guò)增值稅**管理新系統(tǒng)自行開(kāi)具。
自***試點(diǎn)納稅人銷(xiāo)售其取得的不動(dòng)產(chǎn)，需要開(kāi)具增值稅專用**的，仍須向地稅機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開(kāi)。
自***試點(diǎn)納稅人所開(kāi)具的增值稅專用**應(yīng)繳納的稅款，應(yīng)在規(guī)定的納稅申報(bào)期內(nèi)，向主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。在填寫(xiě)增值稅納稅申報(bào)表時(shí)，應(yīng)將當(dāng)期開(kāi)具增值稅專用**的銷(xiāo)售額，按照3%和5%的征收率，分別填寫(xiě)在《增值稅納稅申報(bào)表》（小規(guī)模納稅人適用）第2欄和第5欄“稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的增值稅專用**不含稅銷(xiāo)售額”的“本期數(shù)”相應(yīng)欄次中。
賀公解稅——自2016年8月1日起，部分地區(qū)開(kāi)展住宿業(yè)小規(guī)模納稅人自開(kāi)專用**試點(diǎn)；自2016年11月4日起，全面開(kāi)展住宿業(yè)小規(guī)模納稅人自行開(kāi)具專用**試點(diǎn)；自2017年3月1日起，開(kāi)展咨詢業(yè)小規(guī)模納稅人自行開(kāi)具專用**試點(diǎn)；自2017年6月1日起，開(kāi)展建筑業(yè)小規(guī)模納稅人自行開(kāi)具專用**試點(diǎn)。住宿業(yè)、咨詢業(yè)、建筑業(yè)自***試點(diǎn)納稅人銷(xiāo)售其取得的不動(dòng)產(chǎn)，需要開(kāi)具增值稅專用**的，仍須向地稅機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開(kāi)。
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除本公告第九條和第十條以外，其他條款自2017年5月1日起施行。此前已發(fā)生未處理的事項(xiàng)，按照本公告規(guī)定執(zhí)行。
　　
參考文獻(xiàn)

1．賀飛躍主編《新編稅收理論與實(shí)務(wù)》，西南財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2016.10

2．賀飛躍著《全面營(yíng)改增與納稅籌劃十二講》，西南財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2016.6