建筑企業(yè)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間區(qū)分七種情形

問(wèn)：根據(jù)建造合同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。如果建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)分別以下幾種情況處理：(1)合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本予以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費(fèi)用。(2)合同成本不可能收回的，在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。請(qǐng)問(wèn)，會(huì)計(jì)確認(rèn)收入的時(shí)間是否為增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間？

答：建筑企業(yè)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)收入的時(shí)間并不是作為增值稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件1《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第45條規(guī)定，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為: (一)納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開(kāi)具**的，為開(kāi)具**的當(dāng)天。收訖銷售款項(xiàng)，是指納稅人銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)過(guò)程中或者完成后收到款項(xiàng)。取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指書(shū)面合同確定的付款日期；未簽訂書(shū)面合同或者書(shū)面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。(二)納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。(三)納稅人從事金融商品轉(zhuǎn)讓的，為金融商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的當(dāng)天。(四)納稅人發(fā)生本辦法第十四條規(guī)定情形的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。對(duì)照上述規(guī)定，具體到施工企業(yè)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，應(yīng)區(qū)分以下七種情形：

一、先開(kāi)具**的，為開(kāi)具**的當(dāng)天發(fā)生增值稅納稅義務(wù)。舉例：A施工企業(yè)與甲公司簽訂工程承包合同，2017年5月25日，甲公司通知A企業(yè)將于近期付款111萬(wàn)元，要求A企業(yè)開(kāi)具增值稅**，A企業(yè)當(dāng)日開(kāi)具**111萬(wàn)元，6月16日，A企業(yè)收到工程款111萬(wàn)元。則A企業(yè)于2017年5月25日發(fā)生納稅義務(wù)。

二、在提供建筑服務(wù)之前收到款項(xiàng)的，即收到預(yù)收款時(shí)，為收到預(yù)收款的當(dāng)天發(fā)生增值稅納稅義務(wù)。舉例：A施工企業(yè)與乙公司簽訂工程承包合同，2016年5月18日，乙公司向A企業(yè)預(yù)付工程款103萬(wàn)元，A企業(yè)于5月30日向乙公司開(kāi)具**103萬(wàn)元。則A企業(yè)于2016年5月18日發(fā)生納稅義務(wù)。

三、提供建筑服務(wù)過(guò)程中或之后收到款項(xiàng)的，即收到工程進(jìn)度款時(shí)，為收到工程進(jìn)度款的當(dāng)天發(fā)生增值稅納稅義務(wù)。舉例：A施工企業(yè)與丙公司簽訂工程承包合同，工程已開(kāi)工，2016年6月24日，丙公司批復(fù)5月工程進(jìn)度款1030萬(wàn)元，依據(jù)合同約定80%的付款比例，6月30日支付A企業(yè)工程款824萬(wàn)元，A企業(yè)于7月1日向丙公司開(kāi)具**824萬(wàn)元。則A企業(yè)于2016年6月30日發(fā)生納稅義務(wù)。

四、提供建筑服務(wù)過(guò)程中或之后，甲乙雙方在書(shū)面合同中約定付款日期的，為書(shū)面合同確定的付款日期當(dāng)天發(fā)生增值稅納稅義務(wù)。舉例：A施工企業(yè)與丁公司簽訂工程承包合同，書(shū)面合同約定，工程款按月度計(jì)量，每月計(jì)量單簽發(fā)之后的10日內(nèi)按照80%的比例支付工程款。2016年7月15日簽發(fā)的6月計(jì)量單顯示，A企業(yè)6月份完成工程量2060萬(wàn)元，8月10日丁公司向A企業(yè)支付進(jìn)度款1648萬(wàn)元，同日A企業(yè)向丁公司開(kāi)具**。則A企業(yè)于2016年7月25日發(fā)生納稅義務(wù)。

五、未簽訂書(shū)面合同或者書(shū)面合同未確定付款日期的，為建筑工程項(xiàng)目竣工驗(yàn)收的當(dāng)天發(fā)生增值稅納稅義務(wù)。舉例：2016年6月1日，A施工企業(yè)與戊公司簽訂工程承包合同，合同約定，施工期間工程款先由A企業(yè)墊付，未標(biāo)明具體付款日期，2018年5月31日，工程竣工驗(yàn)收。施工期間，戊公司未支付款項(xiàng)，A企業(yè)也未向該公司開(kāi)具**。則A企業(yè)于2018年5月31日發(fā)生納稅義務(wù)。

六、墊資提供建筑服務(wù)，驗(yàn)收后分期付款方式的，雖然工程已竣工驗(yàn)收，但仍然應(yīng)當(dāng)按照合同約定的付款時(shí)間確認(rèn)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。舉例：2016年6月1日，A施工企業(yè)與己公司簽訂工程承包合同，合同約定，施工期間工程款先由A企業(yè)墊付，竣工驗(yàn)收后十年內(nèi)向A企業(yè)支付，2018年5月31日，工程竣工驗(yàn)收。施工期間，己公司未支付款項(xiàng)，A企業(yè)也未向該公司開(kāi)具**。則A企業(yè)最晚于2028年5月31日發(fā)生納稅義務(wù)，此前如有向甲方開(kāi)具**或提前收款情形，以開(kāi)票或收款時(shí)間為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。

七、質(zhì)押金、保證金為實(shí)際收到的當(dāng)天發(fā)生納稅義務(wù)。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在境外提供建筑服務(wù)等有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第69號(hào)）第四條規(guī)定，“納稅人提供建筑服務(wù)，被工程發(fā)包方從應(yīng)支付的工程款中扣押的質(zhì)押金、保證金，未開(kāi)具**的，以納稅人實(shí)際收到質(zhì)押金、保證金的當(dāng)天為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。”應(yīng)從以下三個(gè)方面理解該項(xiàng)規(guī)定的精神：（1）在建筑施工企業(yè)未開(kāi)具與質(zhì)押金、保證金相關(guān)的工程款**的情況下，建筑施工企業(yè)何時(shí)實(shí)際收到質(zhì)押金、保證金，何時(shí)發(fā)生納稅義務(wù)；（2）建筑施工企業(yè)如果開(kāi)具了**，沒(méi)有質(zhì)押金、保證金也發(fā)生了納稅義務(wù)；（3）建筑施工企業(yè)如果未開(kāi)具相應(yīng)的**，即使書(shū)面合同確定的付款日期到了，也沒(méi)發(fā)生納稅義務(wù)。