投資性房地產的折舊攤銷可以在企業(yè)所得稅前扣除嗎？

　　1、投資性房地產

　　企業(yè)會計準則對投資性房地產的定義，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產。投資性房地產應當能夠單獨計量和出售。包括已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉讓的土地使用權、已出租的建筑物。

　　2、投資性房地產的后續(xù)計量模式

　　首選成本模式。企業(yè)應當在資產負債表日采用成本模式對投資性房地產進行后續(xù)計量。采用成本模式計量的建筑物的后續(xù)計量，適用《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》。采用成本模式計量的土地使用權的后續(xù)計量，適用《企業(yè)會計準則第6號——無形資產》。

　　滿足條件可以采用公允價值模式。有確鑿證據(jù)表明投資性房地產的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對投資性房地產采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的，應當同時滿足下列條件：

　?。ㄒ唬┩顿Y性房地產所在地有活躍的房地產交易市場；

　?。ǘ┢髽I(yè)能夠從房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市

　　場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產的公允價值作出合理的估計。

　　企業(yè)對投資性房地產的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計政策變更，按照《企業(yè)會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》處理。

　　已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式

　　轉為成本模式。

　　3、投資性房地產折舊攤銷的會計處理

　　采用成本模式后續(xù)計量的投資性房地產——建筑物，適用固定資產準則。固定資產準則規(guī)定，企業(yè)應當對所有固定資產計提折舊。因此，采用成本模式后續(xù)計量的投資性房地產，應按固定資產準則折舊處理。

　　采用成本模式計量的投資性房地產——土地使用權，適用無形資產準則。無形資產準則規(guī)定，使用壽命有限的無形資產，其應攤銷金額應當在使用壽命內系統(tǒng)合理攤銷。使用壽命不確定的無形資產不應攤銷。

　　采用公允價值模式計量的投資性房地產，不對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。

　　4、企業(yè)所得稅法對固定資產、無形資產的界定

　　《企業(yè)所得稅法》第十一條所稱固定資產，是指企業(yè)為生產產品、提供勞務、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產經(jīng)營活動有關的設備、器具、工具等。

　　《企業(yè)所得稅法》第十二條所稱無形資產，是指企業(yè)為生產產品、提供勞務、出租或者經(jīng)營管理而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產，包括專利權、商標權、著作權、土地使用權、非專利技術、商譽等。

　　按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，無論投資性房地產的后續(xù)計量采用何種模式，均屬于企業(yè)所得稅界定的固定資產、無形資產的范疇。企業(yè)所得稅法并無“投資性房地產”的概念。

　　投資性房地產除非發(fā)生特定事項如改建支出等外，其計稅基礎、折舊年限和預計凈殘值一般不得改變。

　　5、投資性房地產折舊攤銷的稅務處理

　　除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，固定資產計算折舊的最低年限如下:

　　(一)房屋、建筑物，為20年;

　　(二)飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產設備，為10年;

　　(三)與生產經(jīng)營活動有關的器具、工具、家具等，為5年;

　　(四)飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年;

　　(五)電子設備，為3年。

　　固定資產按照直線法計算的折舊，準予扣除。企業(yè)應當自固定資產投入使用月份的次月起計算折舊;停止使用的固定資產，應當自停止使用月份的次月起停止計算折舊。企業(yè)應當根據(jù)固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的預計凈殘值。固定資產的預計凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。

　　無形資產按照直線法計算的攤銷費用，準予扣除。無形資產的攤銷年限不得低于10年。作為投資或者受讓的無形資產，有關法律規(guī)定或者合同約定了使用年限的，可以按照規(guī)定或者約定的使用年限分期攤銷。外購商譽的支出，在企業(yè)整體轉讓或者清算時，準予扣除。

　　按照上述稅法規(guī)定計算的投資性房地產的折舊攤銷，準予在企業(yè)所得稅前扣除，與投資性房地產的后續(xù)計量模式無關。

　　外購和自行建造的投資性房地產，應按照資產的性質和使用情況，考慮稅法規(guī)定的最低折舊年限，合理確定使用年限，從投入使用的次月起，按照直線法計算的折舊攤銷額，可在企業(yè)所得稅前扣除。

　　自用建筑物或土地使用權停止自用，改為出租，應由固定資產或無形資產轉為投資性房地產，會計上不再折舊、攤銷。但其折舊攤銷的稅務處理保持不變，直至資產按稅法確定的使用年限終了或處置。

　　注意，企業(yè)所得稅法關于折舊攤銷稅前扣除的規(guī)定，均用的是“計算”，而非“計提”。所以，符合稅法規(guī)定的折舊攤銷在企業(yè)所得稅前扣除，是不以會計上“計提”且已做會計處理為前提條件的。

　　無論采取何種后續(xù)計量模式，均有可能產生稅會差異，企業(yè)應建立臺賬，準確反映稅法與會計差異情況，正確填報《資產折舊、攤銷及納稅調整明細表》。

　　6、關于企業(yè)所得稅法第二十一條

　　《企業(yè)所得稅法》第二十一條在計算應納稅所得額時，企業(yè)財務、會計處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應當依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計算。

　　《企業(yè)所得稅法》第二十一條的本意是，同一事項，稅務處理和會計處理均是明確的，但稅會處理規(guī)定存在差異時，稅法規(guī)定以稅務規(guī)定進行稅務處理。

　　對于采用公允模式后續(xù)計量的投資性房地產，就存在會計處理與稅法不一致的問題，其折舊攤銷應按照稅法規(guī)定處理。

　　7、關于稅前扣除規(guī)定與企業(yè)實際會計處理之間的協(xié)調問題

　　根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十一條規(guī)定，對企業(yè)依據(jù)財務會計制度規(guī)定，并實際在財務會計處理上已確認的支出，凡沒有超過《企業(yè)所得稅法》和有關稅收法規(guī)規(guī)定的稅前扣除范圍和標準的，可按企業(yè)實際會計處理確認的支出，在企業(yè)所得稅前扣除，計算其應納稅所得額。

　　若同一事項，有明確的會計處理規(guī)定，但沒有明確的稅務處理規(guī)定，該如何處理？《關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》國家稅務總局公告2012年第15號公告第八條就作出規(guī)定，沒有超過稅前扣除范圍和標準的，可按企業(yè)實際會計處理確認的支出，在企業(yè)所得稅前扣除。

　　政策依據(jù)：

　　《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》

　　《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》

　　《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號）

　　《企業(yè)會計準則第3號——投資性房地產》

　　《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》

　　《企業(yè)會計準則第6號——無形資產》

　　相關閱讀——

　　投資性房地產的折舊或攤銷如何稅前扣除？<北京稅務>

　　公允價值計量投資性房地產能不能稅前扣除折舊或攤銷？<彭懷文>

　　公允價值計量的投資性房地產是否可以在企業(yè)所得稅前扣除折舊？<福建省稅務局>

　　以公允價值計量的投資性房地產能否計算折舊、攤銷費用作企業(yè)所得稅稅前扣除的解析<財稅羅老師>