資產(chǎn)損失稅前扣除須關(guān)注十個問題（解讀財稅[2009]57號 ）

隨著《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實施條例的實施，脫胎于舊的內(nèi)資企業(yè)所得稅暫行條例的原國家稅務(wù)總局13號令《企業(yè)財產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》早已經(jīng)壽終正寢。但是，相關(guān)資產(chǎn)損失的稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)和程序一直沒有得到明確。2009年4月16日，《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知》（財稅[2009]57號）正式印發(fā)給各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳（局）、國家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局和新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán)財務(wù)局。

4月26日，財政部網(wǎng)站率先公布了財稅[2009]57號文件全文。該文件根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（國務(wù)院令第512號）的有關(guān)規(guī)定，就企業(yè)資產(chǎn)損失在計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時的扣除政策進(jìn)行了明確。

　　但是值得注意的是，該文件只是一個實體性文件（政策性）文件，只解決了資產(chǎn)損失稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)、條件問題，而并未涉及資產(chǎn)損失稅前扣除程序性規(guī)定。總局還將針對資產(chǎn)損失認(rèn)定程序發(fā)文另行明確（程序性）。

　　關(guān)注問題1：哪些資產(chǎn)損失可以稅前扣除。

　　財稅[2009]57號文件靠前條規(guī)定，本通知所稱資產(chǎn)損失，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中實際發(fā)生的、與取得應(yīng)稅收入有關(guān)的資產(chǎn)損失，包括現(xiàn)金損失，存款損失，壞賬損失，貸款損失，股權(quán)投資損失，固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢、被盜損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。

　　不難看出，財稅[2009]57號文件與沒有將13號令單獨規(guī)定的無形資產(chǎn)損失予以明確，只能暫時棲身于其他損失之中。

　　13號令將明確投資損失包括委托貸款、委托理財損失，但是財稅[2009]57號文件只單獨提出股權(quán)投資損失，債權(quán)投資損失、權(quán)證投資損失、基金投資損失、期貨投資損失以及委托貸款、委托理財損失可以在實際發(fā)生損失時，作為其他損失按規(guī)定稅前扣除。

　　關(guān)注問題2：現(xiàn)金損失、存款損失如何扣除？

　　財稅[2009]57號文件第二條規(guī)定，企業(yè)清查出的現(xiàn)金短缺減除責(zé)任人賠償后的余額，作為現(xiàn)金損失在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。比較有意思的是，財稅[2009]57號文件談到了固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢、被盜損失，其實現(xiàn)金也應(yīng)該有發(fā)生被盜損失的可能。

　　財稅[2009]57號文件第三條規(guī)定，企業(yè)將貨幣性資金存入法定具有吸收存款職能的機(jī)構(gòu)，因該機(jī)構(gòu)依法破產(chǎn)、清算，或者***責(zé)令停業(yè)、關(guān)閉等原因，確實不能收回的部分，作為存款損失在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。存款損失本質(zhì)上可以理解為一種特殊的壞賬損失。但是該損失只限于”存入法定具有吸收存款職能的機(jī)構(gòu)”的部分。

　　關(guān)注問題3：應(yīng)收、預(yù)付款項可扣除壞賬損失

　　財稅[2009]57號文件第四條規(guī)定，企業(yè)除貸款類債權(quán)外的應(yīng)收、預(yù)付賬款符合下列條件之一的，減除可收回金額后確認(rèn)的無法收回的應(yīng)收、預(yù)付款項，可以作為壞賬損失在計算應(yīng)納稅所得額時扣除：

　　1、債務(wù)人依法宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、解散、被撤銷，或者被依法注銷、吊銷營業(yè)執(zhí)照，其清算財產(chǎn)不足清償?shù)模?br />
　　2、債務(wù)人死亡，或者依法被宣告失蹤、死亡，其財產(chǎn)或者遺產(chǎn)不足清償?shù)模?

　　3、債務(wù)人逾期3年以上未清償，且有確鑿證據(jù)證明已無力清償債務(wù)的；

　　4、與債務(wù)人達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議或法院批準(zhǔn)破產(chǎn)重整計劃后，無法追償?shù)模?

　　5、因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭等不可抗力導(dǎo)致無法收回的；

　　6、國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他條件。

　　關(guān)注問題4：十二種情形可扣除貸款損失

　　財稅[2009]57號文件第五條規(guī)定，企業(yè)經(jīng)采取所有可能的措施和實施必要的程序之后，符合下列條件之一的貸款類債權(quán)，可以作為貸款損失在計算應(yīng)納稅所得額時扣除：

　　1、借款人和擔(dān)保人依法宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、解散、被撤銷，并終止法人資格，或者已完全停止經(jīng)營活動，被依法注銷、吊銷營業(yè)執(zhí)照，對借款人和擔(dān)保人進(jìn)行追償后，未能收回的債權(quán)；

　　2、借款人死亡，或者依法被宣告失蹤、死亡，依法對其財產(chǎn)或者遺產(chǎn)進(jìn)行清償，并對擔(dān)保人進(jìn)行追償后，未能收回的債權(quán)；

　　3、借款人遭受重大自然災(zāi)害或者意外事故，損失巨大且不能獲得保險補(bǔ)償，或者以保險賠償后，確實無力償還部分或者全部債務(wù)，對借款人財產(chǎn)進(jìn)行清償和對擔(dān)保人進(jìn)行追償后，未能收回的債權(quán)；

　　4、借款人觸犯刑律，依法受到制裁，其財產(chǎn)不足歸還所借債務(wù)，又無其他債務(wù)承擔(dān)者，經(jīng)追償后確實無法收回的債權(quán)；

　　5、由于借款人和擔(dān)保人不能償還到期債務(wù)，企業(yè)訴諸法律，經(jīng)法院對借款人和擔(dān)保人強(qiáng)制執(zhí)行，借款人和擔(dān)保人均無財產(chǎn)可執(zhí)行，法院裁定執(zhí)行程序終結(jié)或終止（中止）后，仍無法收回的債權(quán)；

　　6、由于借款人和擔(dān)保人不能償還到期債務(wù)，企業(yè)訴諸法律后，經(jīng)法院調(diào)解或經(jīng)債權(quán)人會議通過，與借款人和擔(dān)保人達(dá)成和解協(xié)議或重整協(xié)議，在借款人和擔(dān)保人履行完還款義務(wù)后，無法追償?shù)氖Ｓ鄠鶛?quán)；

　　7、由于上述六項原因借款人不能償還到期債務(wù)，企業(yè)依法取得抵債資產(chǎn)，抵債金額小于貸款本息的差額，經(jīng)追償后仍無法收回的債權(quán)；

　　8、開立信用證、辦理承兌匯票、開具保函等發(fā)生墊款時，凡開證申請人和保證人由于上述七項原因，無法償還墊款，金融企業(yè)經(jīng)追償后仍無法收回的墊款；

　　9、銀行卡持卡人和擔(dān)保人由于上述前七項原因，未能還清透支款項，金融企業(yè)經(jīng)追償后仍無法收回的透支款項；

　　10、助學(xué)貸款逾期后，在金融企業(yè)確定的有效追索期限內(nèi)，依法處置助學(xué)貸款抵押物（質(zhì)押物），并向擔(dān)保人追索連帶責(zé)任后，仍無法收回的貸款；

　　11、經(jīng)國務(wù)院專案批準(zhǔn)核銷的貸款類債權(quán)；

　　12、國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他條件。

　　關(guān)注問題5：非轉(zhuǎn)讓性股權(quán)投資損失

　　財稅[2009]57號文件沒有涉及股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失，只是涉及了股權(quán)投資持有期間發(fā)生的靜態(tài)損失。其第六條規(guī)定，企業(yè)的股權(quán)投資符合下列條件之一的，減除可收回金額后確認(rèn)的無法收回的股權(quán)投資，可以作為股權(quán)投資損失在計算應(yīng)納稅所得額時扣除：
　　1、被投資方依法宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、解散、被撤銷，或者被依法注銷、吊銷營業(yè)執(zhí)照的；

　　2、被投資方財務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計發(fā)生巨額虧損，已連續(xù)停止經(jīng)營3年以上，且無重新恢復(fù)經(jīng)營改組計劃的；

　　3、對被投資方不具有控制權(quán)，投資期限屆滿或者投資期限已超過10年，且被投資單位因連續(xù)3年經(jīng)營虧損導(dǎo)致資不抵債的；

　　4、被投資方財務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計發(fā)生巨額虧損，已完成清算或清算期超過3年以上的；

　　5、國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他條件。