國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第18號(hào)解讀

　　翹首期盼中，國(guó)稅總局終于制定頒布了《關(guān)于統(tǒng)一小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)等若干增值稅問(wèn)題的公告》（以下簡(jiǎn)稱《公告》）?！豆妗返念C布是國(guó)稅總局按照深化增值稅改革后續(xù)工作安排，對(duì)財(cái)稅〔2018〕32號(hào)和財(cái)稅〔2018〕33號(hào)所涉及政策調(diào)整的具體征管操作問(wèn)題的明確。

　　一、符合條件的轉(zhuǎn)登記納稅人具有可選擇性

　　符合條件的一般納稅人轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人具有可選擇性。即納稅人可根據(jù)自身的經(jīng)營(yíng)狀況、進(jìn)項(xiàng)稅額的取得及抵扣情況、下游單位對(duì)增值稅專用**的要求程度選擇轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人或繼續(xù)作為一般納稅人。

　　二、轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人需要兩個(gè)條件

　　首先，筆者曾在4月5日的《隨想》中解讀“轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人”并不是對(duì)《增值稅一般納稅人登記管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局令第43號(hào)）第十條的否定，而是在特定時(shí)間和特定環(huán)境下的特殊規(guī)定，并不具有普適性，其適用的納稅人范圍限于按照《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十八條規(guī)定已登記為增值稅一般納稅人的單位和個(gè)人，即僅限于工業(yè)企業(yè)和商業(yè)企業(yè)，如果屬于營(yíng)改增試點(diǎn)納稅人，已登記為一般納稅人的，仍應(yīng)遵循國(guó)家稅務(wù)總局令第43號(hào)第十條的規(guī)定，不得轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。其次，轉(zhuǎn)登記為為小規(guī)模納稅人的納稅人在轉(zhuǎn)登記日前連續(xù)12個(gè)月或者連續(xù)4個(gè)季度累計(jì)應(yīng)稅銷售額未超過(guò)500萬(wàn)元。轉(zhuǎn)登記日前經(jīng)營(yíng)期不滿12個(gè)月或者4個(gè)季度的，按照月（季度）平均應(yīng)稅銷售額估算上款規(guī)定的累計(jì)應(yīng)稅銷售額。

　　三、優(yōu)化辦稅程序，為實(shí)名辦稅提供便利

　　為了進(jìn)一步貫徹“辦稅事項(xiàng)‘最多跑一次’”,優(yōu)化辦稅程序，對(duì)于已實(shí)行實(shí)名辦稅的納稅人，無(wú)需提供稅務(wù)登記證件，直接受理《一般納稅人轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人登記表》，符合要求的當(dāng)場(chǎng)辦理。對(duì)未實(shí)行實(shí)名辦稅的納稅人，應(yīng)提供稅務(wù)登記證件。

　　四、轉(zhuǎn)登記前后計(jì)稅方法的銜接

　　納稅人轉(zhuǎn)登記后，自轉(zhuǎn)登記下期起（下月或下一個(gè)季度）按照小規(guī)模納稅人適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅；轉(zhuǎn)登記當(dāng)期，仍按照一般納稅人的有關(guān)規(guī)定計(jì)稅。如果某納稅人2018年5月轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人，則該納稅人5月份仍按一般納稅人的規(guī)定申報(bào)繳納增值稅，從6月份起適用小規(guī)模納稅人簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法。

　　五、當(dāng)期期末留抵稅額的處理

　　當(dāng)期期末留抵稅額包括轉(zhuǎn)登記當(dāng)期期末因期初留抵稅額+當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額大于當(dāng)期銷項(xiàng)稅額而產(chǎn)生的留抵稅額，也包括轉(zhuǎn)登記當(dāng)期已發(fā)生應(yīng)稅行為、未取得而后取得增值稅專用**的進(jìn)項(xiàng)稅額，均通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”單獨(dú)掛賬核算。在以后納稅期發(fā)生法定調(diào)整事項(xiàng)（一般納稅人期間銷售或者購(gòu)進(jìn)的貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)發(fā)生銷售折讓、中止或者退回），相應(yīng)調(diào)整轉(zhuǎn)登記日當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額和應(yīng)納稅額并視情況進(jìn)行調(diào)整：

　　（1）調(diào)整后的應(yīng)納稅額小于轉(zhuǎn)登記日當(dāng)期申報(bào)的應(yīng)納稅額形成的多繳稅款，從發(fā)生銷售折讓、中止或者退回當(dāng)期的應(yīng)納稅額中抵減；不足抵減的，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

　?。?）調(diào)整后的應(yīng)納稅額大于轉(zhuǎn)登記日當(dāng)期申報(bào)的應(yīng)納稅額形成的少繳稅款，從“應(yīng)交稅費(fèi)—待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”中抵減；抵減后仍有余額的，計(jì)入發(fā)生銷售折讓、中止或者退回當(dāng)期的應(yīng)納稅額一并申報(bào)繳納。

　　六、轉(zhuǎn)登記后稅控設(shè)備的使用

　　轉(zhuǎn)登記納稅人原有的稅控設(shè)備繼續(xù)使用，無(wú)需繳銷。其使用應(yīng)注意：（1）屬于自開(kāi)增值稅專用**范圍的小規(guī)模納稅人，可以自行開(kāi)具征收率為3%的增值稅專用**；（2）屬于一般納稅人期間發(fā)生的增值稅應(yīng)稅行為，如賒銷、分期收款方式銷售貨物，需要在轉(zhuǎn)登記后開(kāi)具增值稅專用**的，可以自行開(kāi)具原適用稅率的專用**；（3）轉(zhuǎn)登記后發(fā)生原一般納稅人期間貨物的銷售折讓、中止或者退回等情形，自行按規(guī)定開(kāi)具紅字**及相應(yīng)的藍(lán)字專用**；（4）開(kāi)具增值稅專用**時(shí)，適用稅率從舊不從新，值得注意的是，增值稅**稅控開(kāi)票軟件稅率欄次默認(rèn)顯示調(diào)整后稅率，一般納稅人發(fā)生上述行為可以手工選擇原適用稅率開(kāi)具增值稅**；（5）但轉(zhuǎn)登記納稅人銷售不動(dòng)產(chǎn)的，不得自行開(kāi)具征收率為5%的專用**，需要到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開(kāi)。

　　七、風(fēng)險(xiǎn)提示

　　1.轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人僅限于2018年12月31日之前，當(dāng)轉(zhuǎn)登記納稅人再次滿足一般納稅人條件時(shí)，即年度銷售額達(dá)到或超過(guò)500萬(wàn)元的，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理一般納稅人登記，且不得再轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人。

　　2.在轉(zhuǎn)登記納稅人未發(fā)生《公告》第五條規(guī)定的調(diào)整事項(xiàng)時(shí)，“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”應(yīng)如何處理，是一直掛賬還是結(jié)轉(zhuǎn)成本？如果一直掛賬，占用了企業(yè)資金，增加了企業(yè)的資金成本，同時(shí)也增加了轉(zhuǎn)登記納稅人會(huì)計(jì)核算的難度。

　　3.如果轉(zhuǎn)登記納稅人在一定時(shí)期內(nèi)未發(fā)生調(diào)整事項(xiàng)而結(jié)轉(zhuǎn)成本，之后再次發(fā)生調(diào)整事項(xiàng)而減少納稅時(shí)，是否允許納稅人繼續(xù)動(dòng)用“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”，是否喪失抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的權(quán)利？

　　4.根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅扣稅憑證抵扣期限有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2009]617號(hào)）認(rèn)證通過(guò)的增值稅專用**應(yīng)該在認(rèn)證當(dāng)期予以抵扣，而《公告》第四條所規(guī)定的轉(zhuǎn)登記日當(dāng)期已取得專用**并稽核比對(duì)相符，應(yīng)該在當(dāng)期申報(bào)抵扣，如果未申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，是否喪失抵扣權(quán)利，還是均掛“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”核算，有待商榷。