進口“包稅”的稅務(wù)風(fēng)險評析

　　小編有話說：

　　今天要給大家?guī)硪粋€下期預(yù)告，下一期推送是和娛樂法有關(guān)的稅法二三事，不知道關(guān)注的各位有沒有娛樂圈的忠實粉絲呢？如果有，大家可以從下期內(nèi)容中通過一種別樣的角度了解一下相關(guān)內(nèi)容哦。

　　依照中國稅法的規(guī)定，非居民企業(yè)對于源自中國境內(nèi)的所得負有依法繳納增值稅和預(yù)提企業(yè)所得稅的義務(wù)，在具體的操作中往往由境內(nèi)的付款方代扣代繳。但一些境外的非居民企業(yè)希望境內(nèi)進口方“包稅”，也就是非居民企業(yè)獲取的款項要是到手價。合同中一旦出現(xiàn)這樣的“包稅”條款，則即可能引發(fā)海關(guān)稅務(wù)風(fēng)險，也可能引發(fā)國內(nèi)稅務(wù)機關(guān)稅務(wù)風(fēng)險，應(yīng)當(dāng)引起相關(guān)進出口企業(yè)的高度重視。

　　一、海關(guān)稅務(wù)風(fēng)險

　　進口環(huán)節(jié)的稅款原本不計入完稅價格?！吨腥A人民共和國海關(guān)審定進出口貨物完稅價格辦法》第十五條第一款第（三）項明確規(guī)定，進口關(guān)稅、進口環(huán)節(jié)海關(guān)代征稅及其他國內(nèi)稅，不計入該貨物的完稅價格。

　　但“包稅”條款的出現(xiàn)，則有可能使得稅款計入完稅價格。

　　《海關(guān)總署公告2023年第8號――關(guān)于修訂飛機經(jīng)營性租賃審定完稅價格有關(guān)規(guī)定的公告》第四條規(guī)定，“對于出租人為納稅義務(wù)人，而由承租人依照合同約定，在合同規(guī)定的租金之外另行為出租人承擔(dān)的預(yù)提所得稅、營業(yè)稅、增值稅，屬于間接支付的租金，應(yīng)計入完稅價格?！睋?jù)此，海關(guān)在飛機經(jīng)營性租賃中，將“包稅”的稅款計入完稅價格，是有著明確的執(zhí)法依據(jù)的。這一點，和《中華人民共和國海關(guān)審定進出口貨物完稅價格辦法》第十五條第一款第（三）項有著明顯的區(qū)別。

　　在我們所提供的稅務(wù)培訓(xùn)中，企業(yè)比較關(guān)注的問題是，是否只有飛機的經(jīng)營性租賃中簽訂“包稅”條款，稅款才有可能計入完稅價格呢？從字面上來看，總署第8號公告適用的情形確實僅限于飛機的經(jīng)營性租賃。但我們認為，在其他貨物的其他貿(mào)易類型中，“包稅”條款的出現(xiàn)，同樣可能使得稅款計入完稅價格。總署編著的估價權(quán)威書籍《海關(guān)估價藍皮書》認為，“如果進口商另行承擔(dān)了賣方的稅費，則所述費用不得從完稅價格中扣除”。因此，盡管總署第8號公告僅僅對飛機經(jīng)營性租賃中的“包稅”情形作出了規(guī)定，但其他貨物的其他貿(mào)易類型中，同樣存在稅款被計入完稅價格的可能。

　　二、國內(nèi)稅務(wù)機關(guān)稅務(wù)風(fēng)險

　　“包稅”條款影響企業(yè)所得稅的稅前扣除。按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定，國內(nèi)進口商代扣代繳的稅款是可以進行所得稅稅前扣除的。但對于“包稅”所產(chǎn)生的替代境外非居民企業(yè)所承擔(dān)的稅款，則由于并非生產(chǎn)經(jīng)營所必須，因此這部分稅款不得進行所得稅稅前扣除。已經(jīng)扣除的，應(yīng)當(dāng)做相應(yīng)調(diào)增的稅務(wù)處理。

　　“包稅”條款影響增值稅應(yīng)納稅所得額的計算。依據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2023〕36號）第二十條的規(guī)定，“境外單位或者個人在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機構(gòu)的，扣繳義務(wù)人按照下列公式計算應(yīng)扣繳稅額：應(yīng)扣繳稅額＝購買方支付的價款÷（1＋稅率）×稅率。”其中，“購買方支付的價款”指的是含稅價。簽訂“包稅”條款后，國內(nèi)進口方在代扣代繳稅款時，必須將所約定的扣除稅款后的“到手價”首先轉(zhuǎn)換為含稅價，而不能直接以所支付的金額計算應(yīng)當(dāng)代扣代繳的增值稅，否則即存在偷逃稅款的嫌疑。

　　綜上，“包稅”條款所影響的，絕不僅僅是境外非居民企業(yè)與境內(nèi)進口方之間的權(quán)利義務(wù)關(guān)系。海關(guān)與國內(nèi)稅務(wù)機關(guān)的一系列稅收規(guī)則都會因為“包稅”條款的引入而發(fā)生轉(zhuǎn)變。企業(yè)尤其是關(guān)聯(lián)企業(yè)，在制定轉(zhuǎn)移定價策略時，一定要將這些稅法規(guī)則做通盤考慮，而不能“任性”地僅僅將稅款的承擔(dān)視為企業(yè)內(nèi)部成本的分配。