公共配套設(shè)施費土地增值稅和所得稅處理差異

????? 公共配套設(shè)施指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)建造的與清算項目配套的居委會和派出所用房、會所、停車場（庫）、物業(yè)管理場所、變電站、熱力站、水廠、文體場館、學(xué)校、幼兒園、托兒所、醫(yī)院、郵電通訊等公共設(shè)施。
???? ?1.關(guān)于成本對象
?????? 國稅發(fā)[2006]187號：
??? ?（1）土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為清算單位進行清算；
?? ? （2）對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算；
?? ? （3）開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分別計算增值額。

???? 《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》國稅發(fā)[2009]31號第二十六條,成本對象是指為歸集和分配開發(fā)產(chǎn)品開發(fā)、建造過程中的各項耗費而確定的費用承擔(dān)項目。計稅成本對象的確定原則如下：
?? （一）可否銷售原則。開發(fā)產(chǎn)品能夠?qū)ν饨?jīng)營銷售的，應(yīng)作為獨立的計稅成本對象進行成本核算；不能對外經(jīng)營銷售的，可先作為過渡性成本對象進行歸集，然后再將其相關(guān)成本攤?cè)肽軌驅(qū)ν饨?jīng)營銷售的成本對象。
????? 土地增值稅只要求對開發(fā)項目中普通住宅和非普通住宅分別確認成本對象；企業(yè)所得稅成本對象內(nèi)容是一個會計的內(nèi)容，根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》第二十五條規(guī)定的6種方法來劃分不同的成本對象，對不能外經(jīng)營銷售的公共配套設(shè)施費，可先作為過渡性成本對象進行歸集。企業(yè)所得稅成本對象內(nèi)容更明細

????? ?2.關(guān)于預(yù)提建造費用
???? 《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）規(guī)定：　 四、土地增值稅的扣除項目?
??? ?（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算時計算與清算項目有關(guān)的扣除項目金額，應(yīng)根據(jù)土地增值稅暫行條例第六條及其實施細則第七條的規(guī)定執(zhí)行。除另有規(guī)定外，扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、費用及與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。

??? ? 國稅發(fā)[2009]91號?關(guān)于印發(fā)土地增值稅清算管理規(guī)程的通知第二十一條??? 審核扣除項目是否符合下列要求：
??? ?（一）在土地增值稅清算中，計算扣除項目金額時，其實際發(fā)生的支出應(yīng)當取得但未取得合法憑據(jù)的不得扣除。
???? ?《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第32條：（二）公共配套設(shè)施尚未建造或尚未完工的，經(jīng)中介機構(gòu)鑒證后可按預(yù)算造價合理預(yù)提建造費用。
???? ?土地增值稅扣除的公共配套設(shè)施費，必須實際發(fā)生，而且必須提供合法有效憑證；而企業(yè)所得稅公共配套設(shè)施尚未建造或尚未完工的只要提供必須發(fā)生的相關(guān)證據(jù)就可以扣除。

?????? 3.關(guān)于扣除原則
???? ?《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）第四條第三款：
　 ? 1>.建成后產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費用可以扣除；
　 ??2>.建成后無償移交給***、公用事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)的，其成本、費用可以扣除； ?
?? ? ??3>.建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計算收入，并準予扣除成本、費用。

???? 《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第十七條：企業(yè)在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的會所、物業(yè)管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設(shè)施，按以下規(guī)定進行處理：?
???? ?（一）屬于非營利性且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方***、公用事業(yè)單位的，可將其視為公共配套設(shè)施，其建造費用按公共配套設(shè)施費的有關(guān)規(guī)定進行處理。
? ?? ?（二）屬于營利性的，或產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有的，或未明確產(chǎn)權(quán)歸屬的，或無償贈與地方***、公用事業(yè)單位以外其他單位的，應(yīng)當單獨核算其成本。除企業(yè)自用應(yīng)按建造固定資產(chǎn)進行處理外，其他一律按建造開發(fā)產(chǎn)品進行處理。

??????可以看出兩稅的規(guī)定是不同的，土地增值稅產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，不論其營利性還是非營利，都可以扣除。建成后無償移交給***、公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施必須用于非營利性社會公共事業(yè)。而企業(yè)所得稅的規(guī)定正好相反，無償贈與地方***、公用事業(yè)單位的不論其非營利性還是非營利，都可以扣除，產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的必須用于非營利性。顯然企業(yè)所得稅的規(guī)定更合理，無償贈與地方***、公用事業(yè)單位的處理權(quán)不是開發(fā)企業(yè)，其營利性還是非營利都不是由開發(fā)企業(yè)決定，而產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，雖然開發(fā)商沒有處置權(quán)，但在實務(wù)中開發(fā)商有可能經(jīng)營屬于全體業(yè)主所有的配套設(shè)施。

??????4.關(guān)于有無產(chǎn)權(quán)
??????有些配套設(shè)施開發(fā)商沒有產(chǎn)權(quán)但有經(jīng)營權(quán)（出租或者轉(zhuǎn)讓經(jīng)營權(quán)），國稅函[2007]645號?《國家稅務(wù)總局關(guān)于未辦理土地使用權(quán)證轉(zhuǎn)讓土地有關(guān)稅收問題的批復(fù)》土地使用者轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地，無論其是否取得了該土地的使用權(quán)屬證書，無論其在轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地過程中是否與對方當事人辦理了土地使用權(quán)屬證書變更登記手續(xù)，只要土地使用者享有占有、使用、收益或處分該土地的權(quán)利，且有合同等證據(jù)表明其實質(zhì)轉(zhuǎn)讓、抵押或置換了土地并取得了相應(yīng)的經(jīng)濟利益，土地使用者及其對方當事人應(yīng)當依照稅法規(guī)定繳納營業(yè)稅、土地增值稅和契稅等相關(guān)稅收。
??? 《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第十七條（二）也有相關(guān)規(guī)定。在這一點上不論是企業(yè)所得稅還是土地增值稅規(guī)定本質(zhì)上是一樣。

??????5.關(guān)于車位
???? 《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第第三十三條
企業(yè)單獨建造的停車場所，應(yīng)作為成本對象單獨核算。利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場所，作為公共配套設(shè)施進行處理。也就是說地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場所不論是否營利性的都作為公共配套設(shè)施扣除；地上車位要看是否營利性的，根據(jù)國稅發(fā)[2009]31號第十七條規(guī)定的扣除原則處理。

??????對于土地增值稅對車位沒有單獨的規(guī)定，對于車位根據(jù)國稅發(fā)[2006]187號第四條第三款規(guī)定的扣除原則處理。

??????對于地下人防出租的車位土地增值稅扣除問題，《中華人民共和國人民防空法》第五條規(guī)定：國家對人民防空設(shè)施建設(shè)按照有關(guān)規(guī)定給予優(yōu)惠。國家鼓勵、支持企業(yè)事業(yè)組織、社會團體和個人，通過多種途徑，投資進行人民防空工程建設(shè)；人民防空工程平時由投資者使用管理，收益歸投資者所有。地下人防出租的車位不符合國稅發(fā)[2006]187號第四條第三款規(guī)定的“建成后無償移交給***、公用事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)的，其成本、費用可以扣除” 的規(guī)定。

??????而《中華人民共和國物權(quán)法》第七十四條規(guī)定：占用業(yè)主共有的道路或者其他場地用于停放汽車的車位，屬于業(yè)主共有。地下人防產(chǎn)權(quán)為國家所有，因此符合國稅發(fā)[2006]187號第四條第三款 “建成后產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費用可以扣除” 的規(guī)定。因此對于地下人防出租的車位計算土地增值稅時可以扣除。需要注意的是如果企業(yè)在清算土地增值稅之后轉(zhuǎn)讓經(jīng)營權(quán)，那么必須根據(jù)國稅函[2007]645號規(guī)定，重新計算收入，補交土地增值稅。