淺析完工百分比下確認收入的增值稅的賬務(wù)處理

問題：PIL

企業(yè)屬于船舶建造行業(yè)，采用完工百分比法確認收入，期末按完工進度70%確認2000萬收入，但未對客戶開具增值稅**，故未確認該筆2000萬收入所對應(yīng)的增值稅，請問是否應(yīng)在資產(chǎn)負債表日補記應(yīng)交增值稅-銷項稅還是等完工了一次性開具**？?解答：chenyiwei?開具**的時間是增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生時間。但就會計處理而言，在確認收入時，即使尚未到法定的納稅義務(wù)發(fā)生時間，也應(yīng)當按權(quán)責發(fā)生制原則預(yù)計相應(yīng)的銷項稅額，暫計入“其他流動負債”項目，到法定的納稅義務(wù)發(fā)生時間再轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”科目。?PIL：陳老師，那該種情況下城建稅、教育費附加等附加稅也要按權(quán)責發(fā)生制確認嗎？?chenyiwei：理論上是要的。但因為增值稅的特性，不到實際申報時可能難以確定每一期的實際應(yīng)納稅額（不能事先確定該期間的可抵扣進項稅有多少），所以如果無法合理估計應(yīng)繳納的附加稅的，也可以在實際申報納稅當期計提。??moyongwei111：請問陳老師，銷項稅計入其他流動負債后，借方請問計入什么科目？應(yīng)收賬款還是其他流動資產(chǎn)？?chenyiwei：已到結(jié)算時點的部分計入應(yīng)收賬款；尚未到結(jié)算時點的部分計入其他流動資產(chǎn)。??蘋果寶貝007：陳老師，未達到增值稅納稅義務(wù)時間，為何要計提銷項稅？?chenyiwei：這種情況下，未來實際發(fā)生納稅義務(wù)的可能性大于50％，且與已確認的收入相關(guān)，因此屬于與過去的交易相關(guān)的推定義務(wù)（尚未到法定的納稅義務(wù)發(fā)生時間，因此尚無法定義務(wù)，但推定義務(wù)是有的）。?pywyh：陳老師，這樣確認的話是不是會使申報給稅務(wù)避的企業(yè)所得稅的收入和增值稅的收入不平。?chenyiwei：會有這個問題。但不同稅種分別按照本稅種的規(guī)定確認收入，只要各自的確認方法都可在本稅種的規(guī)定中找到依據(jù)，而且確實在不同稅種的規(guī)定之間存在差異，則也可以合理解釋。
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說明：本文由“完工百分比法確認收入對應(yīng)的增值稅處理”陳老師的答疑擴展而成，加入筆者的一些思考過程和觀點。

一、提出問題

今天準備探討的一個問題是：

關(guān)于完工百分比下確認收入的增值稅的賬務(wù)處理？

企業(yè)會計的賬務(wù)處理是按照會計準則導向下進行的，增值稅是在觸發(fā)增值稅納稅義務(wù)時點時產(chǎn)生的企業(yè)稅負，那么在完工百分比下確認的收入時，但未觸發(fā)增值稅納稅義務(wù)時點時，是否要在賬上確認增值稅-銷項稅額。這個就成為了一個問題？

二、分析問題

1、明確負債的定義

負債，是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、預(yù)期會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)。

這種現(xiàn)時義務(wù)可以是法定義務(wù)，也可以是推定義務(wù)。

法定義務(wù)是指具有約束力的合同或者法律法規(guī)規(guī)定的義務(wù)，通常在法律意義上需要強制執(zhí)行。

推定義務(wù)是指根據(jù)企業(yè)多年來的習慣做法、公開的承諾或者公開宣布的政策而導致企業(yè)將承擔的責任，這些責任也使有關(guān)各方形成了企業(yè)將履行義務(wù)解脫責任的合理預(yù)期。

2、分析此問題與之相關(guān)的內(nèi)容

那么當按照完工百分比確認收入時，無法觸發(fā)增值稅納稅義務(wù)時點時，不形成法定義務(wù)，但實際上與收入相關(guān)的增值稅的納稅義務(wù)是很可能實現(xiàn)的，這個可以形成一個合理預(yù)期，這個義務(wù)是屬于與過去的交易相關(guān)的推定義務(wù)。那么實際上就需要確認因為該義務(wù)形成了企業(yè)的負債。

3、財政部的增值稅會計處理的征求意見稿中相關(guān)內(nèi)容

財政部－《關(guān)于增值稅會計處理的規(guī)定（征求意見稿）》目前為征求意見階段，并不能指引實務(wù)操作，但是一些新的觀點還是可以了解一下。

其中“待轉(zhuǎn)銷項稅額”明細科目，核算一般納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)，已確認相關(guān)收入（或利得）但尚未發(fā)生增值稅納稅義務(wù)而需于以后期間確認為銷項稅額的增值稅額。

實際上從原理而言，我們也有理由相信是依據(jù)推定義務(wù)的產(chǎn)生，而明確企業(yè)需確認相關(guān)的負債。

4、目前應(yīng)使用的科目核算

《企業(yè)會計準則應(yīng)用指南-會計科目和主要賬務(wù)處理》中關(guān)于應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅的相關(guān)規(guī)定中，其實質(zhì)核算的內(nèi)容法定義務(wù)對應(yīng)。

其他流動負債：用以歸納債務(wù)或應(yīng)付賬款等普通負債項目以外的流動負債的資產(chǎn)負債表項目。

那么會計核算在確認收入時，即使尚未到法定的納稅義務(wù)發(fā)生時間，也應(yīng)當按權(quán)責發(fā)生制原則預(yù)計相應(yīng)的銷項稅額，暫計入“其他流動負債”項目，到法定的納稅義務(wù)發(fā)生時間再轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”科目。

5、與增值稅相關(guān)的附加稅費計提探討

從我國現(xiàn)行稅制看，與增值稅相關(guān)的附加稅費的確認是依據(jù)增值稅的應(yīng)納稅額而計算確認的。

因推定義務(wù)產(chǎn)生的暫計入其他流動負債的增值稅銷項稅額，是不能事先確定該期間的可抵扣進項稅有多少，這個對于增值稅申報而言，不到實際申報時難以確定每一期的實際應(yīng)納稅額，所以無法合理估計應(yīng)繳納的附加稅的金額，故而可在實際申報納稅當期計提。

即我們可以認為計入其他流動負債的這部分增值稅銷項不影響附加稅費的計提。

三、解決問題（得出觀點）

會計核算在確認收入時，即使尚未到法定的納稅義務(wù)發(fā)生時間，也應(yīng)當按權(quán)責發(fā)生制原則預(yù)計相應(yīng)的銷項稅額，暫計入“其他流動負債”項目，到法定的納稅義務(wù)發(fā)生時間再轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”科目。計入其他流動負債的這部分增值稅銷項不影響附加稅費的計提。