財(cái)稅〔2017〕58號文逐條詳解建筑服務(wù)營改增試點(diǎn)政策重大變化

　　解析：1、符合條文規(guī)定的工程服務(wù)只能適用簡易計(jì)稅方法

　　根據(jù)《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號）文附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》，營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。甲供工程，是指全部或部分設(shè)備、材料、動(dòng)力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程。

　　因此，在財(cái)稅〔2017〕58號文未下發(fā)前，建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，對于建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，對于總承包單位而言屬于提供甲供工程，總承包單位為一般納稅人的，可以選擇簡易計(jì)稅辦法或者一般計(jì)稅辦法。但是該文件發(fā)布后，自2017年7 月1日起，總承包單位不能再做選擇，只能適用簡易計(jì)稅辦法，而不能適用一般計(jì)稅辦法，也就是說建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，對于建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，該工程服務(wù)不再是甲供工程。

　　2、主體為總承包方，分包方不適用

　　《建筑法》第二十九條靠前款規(guī)定，建筑工程總承包單位可以將承包工程中的部分工程發(fā)包給具有相應(yīng)資質(zhì)條件的分包單位；但是，除總承包合同中約定的分包外，必須經(jīng)建設(shè)單位認(rèn)可。施工總承包的，建筑工程主體結(jié)構(gòu)的施工必須由總承包單位自行完成。?

　　因此，建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)（建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的），主體結(jié)構(gòu)應(yīng)由總承包單位自行完成。如總承包將房屋建筑的地基與基礎(chǔ)提供工程服務(wù)分包給分包方，對于總承包方適用簡易計(jì)稅，那么分包方能否能適用簡易計(jì)稅？

　　一般而言，分包方（一般納稅人）能否采用簡易計(jì)稅方法，應(yīng)根據(jù)工程項(xiàng)目是否為清包工、甲供工程和建筑工程老項(xiàng)目，如果不屬于前述三種項(xiàng)目，分包方不能適用簡易計(jì)稅。

　　3、針對的是房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)

　　該條中規(guī)定的工程服務(wù)是指新建、改建各種建筑物、構(gòu)筑物的工程作業(yè)，包括與建筑物相連的各種設(shè)備或者支柱、操作平臺的安裝或者裝設(shè)工程作業(yè)，以及各種窯爐和金屬結(jié)構(gòu)工程作業(yè)。

　　但該工程服務(wù)僅是對房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供的。非房屋建筑，如道路、橋梁、隧道、水壩等建造物不適用。

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　　4、建設(shè)單位僅限于自行采購四種材料

　　“建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的”，僅限于鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件這四種材料。這四種材料建設(shè)單位可部分自行采購這四種材料之中的一種、二種、三種或四種，也可全部自行采購四種材料之中的一種、二種、三種或者四種。對于部分自行采購的，沒有數(shù)量限制，只要建設(shè)單位有采購，就屬于自行采購部分上述材料。建設(shè)單位僅提供水電的，該工程服務(wù)仍屬于甲供工程，總承包方可以選擇采用一般計(jì)稅方法還是簡易計(jì)稅方法；建設(shè)單位自行采購部分鋼材，總承包方應(yīng)采用簡易用計(jì)稅方法；建設(shè)單位自行采購部分鋼材、部分預(yù)制構(gòu)件，總承包方應(yīng)采用簡易用計(jì)稅方法。

　　自行采購是指建設(shè)單位外購，抵債，接受***取得。建設(shè)單位自產(chǎn)，原則上不屬于自行采購。

　　比如，鋼材生產(chǎn)廠家，建設(shè)辦公大樓。該辦公大樓的鋼材部分使用廠家生產(chǎn)的鋼材，其他材料均由總包方提供。則總包提供的房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)，屬于甲供工程，可以選擇采用簡易計(jì)稅辦法。

　　5、如何判定所述工程服務(wù)的時(shí)間節(jié)點(diǎn)，文件并不明確

　　需要注意的事，如何判定所述工程服務(wù)的時(shí)間節(jié)點(diǎn)，文件并不明確，是2017年7月1日起新簽訂的工程服務(wù)合同，還增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間發(fā)生在2017年7月1日以后。比如，建筑工程總承包單位與建設(shè)單位2016年7月1日簽訂總包合同，為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，合同約定合同期限為兩年，按季結(jié)算工程價(jià)款，到2017年7月1日該工程尚未完工。該工程服務(wù)已選擇一般計(jì)稅方法，但2017年7月1日以后，是否仍可適用一般計(jì)稅方法，還是全部適用簡易計(jì)稅方法，或者前半部分適用一般計(jì)稅，后半部分適用簡易計(jì)稅？

　　解析：刪除“納稅人提供建筑服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天”，即提供建筑服務(wù)采取預(yù)收款方式的，在收到預(yù)收款時(shí)不發(fā)生增值稅納稅義務(wù)。其增值稅納稅義務(wù)應(yīng)按照如下規(guī)定判斷：發(fā)生建筑服務(wù)并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開具**的，為開具**的當(dāng)天。收訖銷售款項(xiàng)，是指納稅人銷售建筑服務(wù)過程中或者完成后收到款項(xiàng)。取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為建筑服務(wù)完成的當(dāng)天。

　　納稅人提供建筑服務(wù)采取預(yù)收款方式的，收到預(yù)收款時(shí)，不向購買方開具**，可向購買方開具收款收據(jù)，如向購買方開具**的，則發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，應(yīng)計(jì)繳增值稅。納稅人收到預(yù)收款能否向購買方開具不征稅**，需要后續(xù)文件進(jìn)一步明確。

　　解析：納稅人提供建筑服務(wù)取得預(yù)收款的，應(yīng)預(yù)繳增值稅。該預(yù)繳的增值稅根據(jù)項(xiàng)目地所在區(qū)域，繳納到應(yīng)稅服務(wù)發(fā)生地或者機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。

　　如為小規(guī)模納稅人，預(yù)繳稅款=（預(yù)收款-分包款）÷（1+3%）×3%；如為一般納稅人，該建筑服務(wù)選擇簡易計(jì)稅辦法的，預(yù)繳稅款=（預(yù)收款-分包款）÷（1+3%）×3%，否則適用一般計(jì)稅方法，預(yù)繳稅款=（預(yù)收款-分包款）÷（1+11%）×2%

　　需要注意：分包款扣除憑證文件中尚未明確，需待后續(xù)文件做進(jìn)一步明確。

　　解析：財(cái)稅〔2016〕36號文規(guī)定，將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)，免征增值稅。

　　《關(guān)于農(nóng)業(yè)土地出租征稅問題的批復(fù)》（國稅函〔1998〕82號）規(guī)定，根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于對若干項(xiàng)目免征營業(yè)稅的通知》 (財(cái)稅字〔1994〕2號，以下簡稱002號文件)第三條“將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)，免征營業(yè)稅”的規(guī)定，你省一些農(nóng)村、農(nóng)場將土地承包(出租)給個(gè)人或公司用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)，收取的固定承包金(租金)，可比照2號文件的規(guī)定免征營業(yè)稅。

　　該條款是對土地承包（出租）給個(gè)人或公司用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)免征營業(yè)稅規(guī)定優(yōu)惠的延續(xù)。另外，承包地流轉(zhuǎn)給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)免征增值稅，其流轉(zhuǎn)方式不再限于出租方式，還包括轉(zhuǎn)包、互換、轉(zhuǎn)讓、***等方式。

　　解析：財(cái)稅〔2016〕36號文規(guī)定，金融機(jī)構(gòu)之間開展的轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)，屬于金融同業(yè)往來利息收入免征增值稅。

　　票據(jù)貼現(xiàn)時(shí)，貼現(xiàn)機(jī)構(gòu)在貼現(xiàn)日是一次性取得貼息的。如果按照財(cái)稅〔2016〕36號文第四十五條納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間判斷，貼現(xiàn)機(jī)構(gòu)取得貼息時(shí)就發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，應(yīng)就取得的貼現(xiàn)利息全額繳納增值稅。

　　該條款規(guī)定，自2018年1月1日起，金融機(jī)構(gòu)開展貼現(xiàn)、轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)，以其實(shí)際持有票據(jù)期間取得的利息收入作為貸款服務(wù)銷售額計(jì)算繳納增值稅。此處“其實(shí)際持有票據(jù)期間”是金融機(jī)構(gòu)持有票據(jù)的時(shí)間，是按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)的利息收入。金融機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)不再免繳增值稅。

　　作為過渡政策，對于貼現(xiàn)機(jī)構(gòu)已就貼現(xiàn)利息收入全額繳納增值稅的票據(jù)，轉(zhuǎn)貼現(xiàn)機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)貼現(xiàn)利息收入繼續(xù)免征增值稅。

　　解析：1、說明文件的執(zhí)行時(shí)間。第五條從2018年8月1日起執(zhí)行，一至四條從2017年7月1日起執(zhí)行。

　　2、《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅〔2016〕36號）文第七條規(guī)定，兩個(gè)或者兩個(gè)以上的納稅人，經(jīng)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)可以視為一個(gè)納稅人合并納稅。具體辦法由財(cái)政部和國家稅務(wù)總局另行制定。

　　該條是對兩個(gè)或者兩個(gè)以上的納稅人，可以視為一個(gè)納稅人合并納稅的規(guī)定。該條規(guī)定意在借鑒國際上通行的增值稅集團(tuán)納稅制度，完善我國現(xiàn)行增值稅稅制。目前，集團(tuán)納稅制度尚未在《增值稅條例》中體現(xiàn)，《試點(diǎn)實(shí)施辦法》制定該條規(guī)定，對于完善現(xiàn)行增值稅制度具有重要意義，同時(shí)也為試點(diǎn)過程中探索實(shí)施集團(tuán)納稅制度提供了政策依據(jù)。

　　該條廢止，說明我國將不再建立增值稅集團(tuán)納稅制度。

　　另外，該條廢止，并不是說總分機(jī)構(gòu)不能匯總納稅了。對于總分機(jī)構(gòu)經(jīng)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局或者其授權(quán)的財(cái)政和稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可以由總機(jī)構(gòu)匯總向總機(jī)構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。

　　3、《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策的規(guī)定》（財(cái)稅〔2016〕36號印發(fā)）靠前條第（二十三）項(xiàng)第4點(diǎn)自2018年1月1日起廢止。

　　上述條款規(guī)定的是，金融機(jī)構(gòu)之間開展的轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)，屬于金融同業(yè)往來利息收入免征增值稅。

　　根據(jù)財(cái)稅〔2017〕58號文第五條規(guī)定，自2018年1月1日起，金融機(jī)構(gòu)開展轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)，不再免征增值稅，應(yīng)以其實(shí)際持有票據(jù)期間取得的利息收入作為貸款服務(wù)銷售額計(jì)算繳納增值稅。因此將上述條款自2018年1月1日起廢止。