轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)如何繳納增值稅

問(wèn)：實(shí)行營(yíng)改增之后，一般納稅人或小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)如何繳納增值稅？

答：根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）的規(guī)定，轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)按照銷(xiāo)售無(wú)形資產(chǎn)-自然資源使用權(quán)（土地使用權(quán)）繳納增值稅，稅率為11%，征收率為3%。但營(yíng)改增后轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，區(qū)分營(yíng)改增取得和營(yíng)改增后取得，并且在房地產(chǎn)企業(yè)和非房地產(chǎn)企業(yè)也有所區(qū)別：

一、轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前取得的土地使用權(quán)。

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)有關(guān)勞務(wù)派遣服務(wù)、收費(fèi)公路通行費(fèi)抵扣等政策的通知》(財(cái)稅〔2016〕47號(hào))的規(guī)定：轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前取得的土地使用權(quán)，不論是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，不論是房地產(chǎn)企業(yè)還是非房地產(chǎn)企業(yè)，均可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，并且可差額繳納增值稅，即以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去取得該土地使用權(quán)原價(jià)后的余額為銷(xiāo)售額，按照5%的征收率計(jì)算繳納增值稅。納稅人不選擇差額計(jì)稅的，則應(yīng)當(dāng)按取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用按照3%征收率計(jì)算繳納增值稅。

二、非房地產(chǎn)企業(yè)納稅人轉(zhuǎn)讓2016年5月1日后取得的土地使用權(quán)。

由于現(xiàn)行政策中，對(duì)轉(zhuǎn)讓2016年5月1日以后取得的土地使用權(quán)并無(wú)差額納稅的規(guī)定。所以，非房地產(chǎn)企業(yè)的一般納稅人轉(zhuǎn)讓2016年5月1日以后取得的土地使用權(quán)或經(jīng)建造房屋后銷(xiāo)售，應(yīng)當(dāng)按照以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷(xiāo)售額（不得扣除土地價(jià)款），按照11%計(jì)算增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額。非房地產(chǎn)企業(yè)納稅人的小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)讓2016年5月1日后取得土地使用權(quán)，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷(xiāo)售額，按照3%的征收率計(jì)算應(yīng)納增值稅稅額。

三、房地產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)讓2016年5月1日后取得的土地使用權(quán)。

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法〉的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）的規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅，按照取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除當(dāng)期銷(xiāo)售房地產(chǎn)項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的土地價(jià)款后的余額計(jì)算銷(xiāo)售額。所謂自行開(kāi)發(fā)，是指在依法取得土地使用權(quán)的土地上進(jìn)行基礎(chǔ)設(shè)施和房屋建設(shè)。

由此可見(jiàn)，房地產(chǎn)公司銷(xiāo)售“自行開(kāi)發(fā)”的房地產(chǎn)項(xiàng)目，在適用一般計(jì)稅方法的情況下，考慮到受讓土地價(jià)款不能取得增值稅抵扣憑證，采取了一種變通的作法，即支付的土地價(jià)款可以抵減銷(xiāo)售額。但如果房地產(chǎn)企業(yè)中的一般納稅人，2016年5月1日后取得的土地使用權(quán)未在依法取得土地使用權(quán)的土地上進(jìn)行基礎(chǔ)設(shè)施和房屋建設(shè)，即將受讓土地未進(jìn)行開(kāi)發(fā)而直接轉(zhuǎn)讓?zhuān)瑧?yīng)當(dāng)按照轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)繳納增值稅，不能從計(jì)稅銷(xiāo)售額中抵減土地價(jià)款。

房地產(chǎn)企業(yè)納稅人的小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)讓2016年5月1日后取得土地使用權(quán)，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷(xiāo)售額，按照3%的征收率計(jì)算應(yīng)納增值稅稅額。

【稅屋提示——

上文第三條中藍(lán)色加粗部分的解讀建議參考下列相關(guān)規(guī)定理解

《中華人民共和國(guó)城市房地產(chǎn)管理法》第三十七條下列房地產(chǎn)，不得轉(zhuǎn)讓?zhuān)?/p>

（一）以出讓方式取得土地使用權(quán)的，不符合本法第三十八條規(guī)定的條件的；

……。

《中華人民共和國(guó)城市房地產(chǎn)管理法》第三十八條以出讓方式取得土地使用權(quán)的，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)符合下列條件：

（一）按照出讓合同約定已經(jīng)支付全部土地使用權(quán)出讓金，并取得土地使用權(quán)證書(shū)；

（二）按照出讓合同約定進(jìn)行投資開(kāi)發(fā)，屬于房屋建設(shè)工程的，完成開(kāi)發(fā)投資總額的百分之二十五以上，屬于成片開(kāi)發(fā)土地的，形成工業(yè)用地或者其他建設(shè)用地條件。

因此，房地產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)讓從***獲取的土地，未經(jīng)開(kāi)發(fā)而直接轉(zhuǎn)讓?zhuān)`反《中華人民共和國(guó)城市房地產(chǎn)管理法》。】

專(zhuān)家團(tuán)隊(duì)：紀(jì)宏奎 紀(jì)瑋 趙輝 張國(guó)永 于敏 劉小玲 周學(xué)斌

單位：中匯（武漢）稅務(wù)師事務(wù)所有限公司十堰分公司