日?；顒?dòng)中直接免征增值稅的賬務(wù)處理探討

　　本文只是探討，且只探討日常活動(dòng)中直接免征的增值稅賬務(wù)處理。

　　其他情況可以參照。

　　問(wèn)題1：直接免征的增值稅是否適用政府補(bǔ)助準(zhǔn)則

　　納稅人發(fā)生增值稅行為免征增值稅，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》應(yīng)用指南（2023）：

　　“政府補(bǔ)助主要形式包括政府對(duì)企業(yè)的無(wú)償撥款、稅收返還、財(cái)政貼息，以及無(wú)償給予非貨幣性資產(chǎn)等。通常情況下，直接減征、免征、增加計(jì)稅抵扣額、抵免部分稅額等不涉及資產(chǎn)直接轉(zhuǎn)移的經(jīng)濟(jì)資源，不適用政府補(bǔ)助準(zhǔn)則”。

　　因此，直接免征的增值稅，不適用政府補(bǔ)助準(zhǔn)則。

　　問(wèn)題2：免征的增值稅應(yīng)計(jì)入什么科目

　　1）符合條件應(yīng)適用收入準(zhǔn)則

　　一般計(jì)稅方式下，因免征增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，所以該問(wèn)題實(shí)質(zhì)是減免的銷項(xiàng)稅額計(jì)入什么科目。

　　某種賬務(wù)處理，一定要有依據(jù)，適用某某準(zhǔn)則或者某文件依據(jù)，或者其他特殊規(guī)定，甚至于財(cái)政部的口徑也可。

　　由于政府免稅政策所獲得的經(jīng)濟(jì)利益，要么就適用政府補(bǔ)助準(zhǔn)則，要么就適用收入準(zhǔn)則，要么適用其他準(zhǔn)則或者其他特殊規(guī)定等。

　　納稅人發(fā)生增值稅行為免征增值稅，根據(jù)上文分析，不屬于政府補(bǔ)助準(zhǔn)則規(guī)范的范疇，同時(shí)我們也未發(fā)現(xiàn)其他特殊規(guī)定（注冊(cè)會(huì)計(jì)師教材不應(yīng)作為依據(jù)），因此，個(gè)人認(rèn)為，在符合收入定義的前提下，應(yīng)適用收入準(zhǔn)則。當(dāng)然，如果后期有財(cái)政部門發(fā)布相關(guān)規(guī)定，應(yīng)從其規(guī)定。

　　《財(cái)政部關(guān)于修訂印發(fā)的通知》(財(cái)會(huì)〔2023〕22號(hào))

　　第二條收入，是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。

　　納稅人銷售增值稅行為免征增值稅，如是日?；顒?dòng)中形成的，且導(dǎo)致所有者權(quán)益增加并與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入，符合收入定義，應(yīng)根據(jù)收入準(zhǔn)則進(jìn)行處理。如不是日?；顒?dòng)形成的，或者沒(méi)有導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流入等情形，則不能按照收入準(zhǔn)則處理。

　　2）對(duì)于小規(guī)模納稅人免增值稅計(jì)入“其他收益”的個(gè)人觀點(diǎn)：

　　以前年度注冊(cè)會(huì)計(jì)師教材曾經(jīng)表述，小規(guī)模納稅人免征增值稅（銷售額不超過(guò)30萬(wàn)元/季），將減免的增值稅額轉(zhuǎn)入“其他收益”，后期的教材中又刪除該表述，無(wú)論如何，個(gè)人認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師教材不能作為賬務(wù)處理依據(jù)。

　　小規(guī)模納稅人在日?；顒?dòng)中發(fā)生增值稅行為時(shí)，尚無(wú)法得知當(dāng)期是否符合免稅條件，先計(jì)提增值稅額，待當(dāng)期確認(rèn)的免稅部分，再轉(zhuǎn)入相關(guān)損益，根據(jù)上述分析，我們認(rèn)為“相關(guān)損益”應(yīng)為相關(guān)收入，而不是“其他收益”?；蛘邚牧硪粋€(gè)角度理解，將小規(guī)模納稅人免征的增值稅額計(jì)入“其他收益”的依據(jù)為何？

　　另，小規(guī)模納稅人免征增值稅，建議也可先計(jì)入相關(guān)收入，待當(dāng)期確定不能免稅的部分，再將其轉(zhuǎn)入到“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目。

　　問(wèn)題3：“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目之探討

　　1）依據(jù)

　　根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)的通知》（財(cái)會(huì)〔2023〕22號(hào)）規(guī)定：

　　“減免增值稅的賬務(wù)處理。對(duì)于當(dāng)期直接減免的增值稅，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記損益類相關(guān)科目”。

　　注：應(yīng)為“應(yīng)交稅費(fèi)”，原文即是“應(yīng)交稅金”，不是筆者筆誤。

　　2）通過(guò)該科目核算的利弊

　　通過(guò)該科目核算，可以準(zhǔn)確核算當(dāng)期減免的增值稅額（一般計(jì)稅是銷項(xiàng)稅額），但是通過(guò)該科目核算，可能會(huì)產(chǎn)生如下問(wèn)題：

　　1、賬表不符

　　一般計(jì)稅方式下必然要在貸方計(jì)提銷項(xiàng)稅額，然后再通過(guò)“減免稅款”轉(zhuǎn)平，但是增值稅申報(bào)表上并不會(huì)體現(xiàn)該部分銷項(xiàng)稅額，如此會(huì)產(chǎn)生賬務(wù)上銷項(xiàng)稅額與增值稅申報(bào)表上核對(duì)不符，納稅人核對(duì)銷項(xiàng)稅額非常麻煩。

　　2、免稅的業(yè)務(wù)，卻在賬面上產(chǎn)生了銷項(xiàng)稅額。

　　3）建議

　　雖然文件這樣要求，但為了賬表相符利于申報(bào)和對(duì)賬，建議如下處理：

　　如果企業(yè)有單獨(dú)核算減免的銷項(xiàng)稅額要求，比如希望掌握免稅前后對(duì)銷售的影響等，通過(guò)“減免稅款”核算時(shí)，要注意上述的核對(duì)問(wèn)題，做好臺(tái)賬管理，或者通過(guò)一定的賬務(wù)技巧處理；如果沒(méi)有類似核算要求，個(gè)人認(rèn)為直接計(jì)入相關(guān)收入核算更為簡(jiǎn)便。

　　問(wèn)題4：免征增值稅賬務(wù)處理與申報(bào)表的協(xié)調(diào)

　　1）依據(jù)

　　《增值稅納稅申報(bào)表（一般納稅人適用）》及其附列資料填寫說(shuō)明：

　　“七、《增值稅減免稅申報(bào)明細(xì)表》填寫說(shuō)明

　　3.第1列“免征增值稅項(xiàng)目銷售額”：填寫增值稅納稅人免稅項(xiàng)目的銷售額。免稅銷售額按照有關(guān)規(guī)定允許從取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除價(jià)款的，應(yīng)填寫扣除之前的銷售額”。

　　2）免稅銷售額為全部收到的款項(xiàng)，不應(yīng)剔除增值稅額

　　《增值稅減免稅申報(bào)明細(xì)表》中的免稅項(xiàng)目銷售額，其表述為取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，我們認(rèn)為，此表填報(bào)的免稅銷售不應(yīng)再剔除人為計(jì)算的增值稅額。

　　3）填報(bào)免稅銷售額可能產(chǎn)生的賬表、表表不符

　　如果企業(yè)直接免征增值稅的賬務(wù)處理為剔除增值稅額的口徑，而增值稅申報(bào)表填報(bào)的免稅銷售額是全部?jī)r(jià)款，則可能導(dǎo)致賬表（增值稅申報(bào)表）不符以及表表（增值稅申報(bào)表與企業(yè)所得稅申報(bào)表）不符?，F(xiàn)實(shí)業(yè)務(wù)中也有納稅人填報(bào)不含稅的銷售額，也能通過(guò)申報(bào)，但是我們認(rèn)為并不符合填表說(shuō)明的要求，同時(shí)賬務(wù)上剔除增值稅后計(jì)入收入，將增值稅轉(zhuǎn)入“其他收益”或“營(yíng)業(yè)外收入”等，如此又與本文上述分析結(jié)果不符。

　　4）免稅銷售額開票系統(tǒng)與申報(bào)表核對(duì)

　　發(fā)生免稅行為開具了發(fā)票，銷售額包含著免除的增值稅，而增值稅申報(bào)表的銷售額應(yīng)與開票系統(tǒng)相符，因此，免稅銷售額申報(bào)成含稅金額才能核對(duì)相符。

　　總之，賬務(wù)處理中的收入金額，應(yīng)與增值稅申報(bào)表上的免稅銷售額相符，進(jìn)而與企業(yè)所得稅申報(bào)的收入相符。

　　總結(jié)：

　　直接免征增值稅業(yè)務(wù)：

　　◆不適用政府補(bǔ)助準(zhǔn)則；

　　◆屬于日常活動(dòng)的，在沒(méi)有特殊規(guī)定、符合收入定義的情況下，按照收入準(zhǔn)則核算更為準(zhǔn)確，不宜計(jì)入“其他收益”、“營(yíng)業(yè)外收入”等科目；

　　◆小規(guī)模納稅人日?；顒?dòng)業(yè)務(wù)免征增值稅，建議計(jì)入相關(guān)營(yíng)業(yè)收入；

　　◆建議“減免稅款”科目根據(jù)企業(yè)核算要求，根據(jù)簡(jiǎn)便核算的原則進(jìn)行處理；

　　◆賬務(wù)處理中的收入金額應(yīng)與增值稅申報(bào)表中免稅銷售額一致。