免征教育費(fèi)附加等政府性基金的適用對(duì)象

按照財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于擴(kuò)大有關(guān)政府性基金免征范圍的通知》（財(cái)稅〔2023〕12號(hào)）的規(guī)定，自2023年2月1日起（未規(guī)定截止日期），免征教育費(fèi)附加、地方教育附加、水利建設(shè)基金的范圍，由原來(lái)的月銷(xiāo)售額不超過(guò)3萬(wàn)（按季納稅的9萬(wàn)元）擴(kuò)大至月銷(xiāo)售額不超過(guò)10萬(wàn)元（按季納稅的30萬(wàn)元）的繳納義務(wù)人。
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兩種不同觀點(diǎn)及各自的依據(jù)

而至今為止，對(duì)于享受該項(xiàng)優(yōu)惠政策的對(duì)象，也就是繳納義務(wù)人的身份，卻一直有爭(zhēng)議。有一種觀點(diǎn)認(rèn)為：該項(xiàng)規(guī)定只適用于增值稅小規(guī)模納稅人；另一種觀點(diǎn)認(rèn)為：該項(xiàng)規(guī)定適用于所有增值稅納稅人。（注：因營(yíng)改增現(xiàn)已全面推開(kāi)，本文不再涉及原營(yíng)業(yè)稅納稅人）
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第一種觀點(diǎn)，該項(xiàng)規(guī)定只適用于增值稅小規(guī)模納稅人。主要依據(jù)是：
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《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步支持小微企業(yè)增值稅和營(yíng)業(yè)稅政策的通知》（財(cái)稅〔2023〕71號(hào)）規(guī)定：自2023年10月1日起至2023年12月31日，對(duì)月銷(xiāo)售額2萬(wàn)元（含本數(shù)，下同）至3萬(wàn)元的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅；對(duì)月?tīng)I(yíng)業(yè)額2萬(wàn)元至3萬(wàn)元的營(yíng)業(yè)稅納稅人，免征營(yíng)業(yè)稅。時(shí)至2023年9月，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于繼續(xù)執(zhí)行小微企業(yè)增值稅和營(yíng)業(yè)稅政策的通知》（財(cái)稅〔2023〕96號(hào)）延續(xù)規(guī)定，財(cái)稅〔2023〕71號(hào)文件所規(guī)定的增值稅和營(yíng)業(yè)稅政策繼續(xù)執(zhí)行至2023年12月31日。
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持該觀點(diǎn)的人因此認(rèn)為，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于擴(kuò)大有關(guān)政府性基金免征范圍的通知》（財(cái)稅〔2023〕12號(hào)）是承接上述財(cái)稅〔2023〕96號(hào)文件和財(cái)稅〔2023〕71號(hào)文件的規(guī)定，將享受免征政府性基金優(yōu)惠的范圍從原來(lái)的月銷(xiāo)售額不超過(guò)3萬(wàn)（按季納稅的9萬(wàn)元）擴(kuò)大至月銷(xiāo)售額不超過(guò)10萬(wàn)元（按季納稅的30萬(wàn)元）的繳納義務(wù)人。
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繼而認(rèn)為，由于財(cái)稅〔2023〕96號(hào)文件和財(cái)稅〔2023〕71號(hào)文件均將享受優(yōu)惠的對(duì)象限制于“增值稅小規(guī)模納稅人”，據(jù)此認(rèn)為能享受財(cái)稅〔2023〕12號(hào)免征政府性基金優(yōu)惠的對(duì)象也只限于“增值稅小規(guī)模納稅人”。
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從而得出結(jié)論：只有月銷(xiāo)售額不超過(guò)10萬(wàn)元（按季納稅的30萬(wàn)元）的小規(guī)模納稅人方可免征教育費(fèi)附加、地方教育附加、水利建設(shè)基金，而一般納稅人則無(wú)論月（季度）銷(xiāo)售額是多少都不能享受該項(xiàng)免征政府性基金的優(yōu)惠。
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第二種觀點(diǎn)，該項(xiàng)規(guī)定適用于所有增值稅納稅人。主要依據(jù)是：
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符合條件的繳納義務(wù)人享受免征政府性基金的優(yōu)惠政策起源于2023年12月，當(dāng)時(shí)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于對(duì)小微企業(yè)免征有關(guān)政府性基金的通知》（財(cái)稅〔2023〕122號(hào)）規(guī)定：自2023年1月1日起至2023年12月31日，對(duì)按月納稅的月銷(xiāo)售額或營(yíng)業(yè)額不超過(guò)3萬(wàn)元（含3萬(wàn)元），以及按季納稅的季度銷(xiāo)售額或營(yíng)業(yè)額不超過(guò)9萬(wàn)元（含9萬(wàn)元）的繳納義務(wù)人，免征教育費(fèi)附加、地方教育附加、水利建設(shè)基金、文化事業(yè)建設(shè)費(fèi)。
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繼而，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局于2023年1月發(fā)布的財(cái)稅〔2023〕12號(hào)文件承接了財(cái)稅〔2023〕122號(hào)文件的精神，只是將適用范圍由月銷(xiāo)售額不超過(guò)3萬(wàn)（按季納稅的9萬(wàn)元）的繳納義務(wù)人，擴(kuò)大至月銷(xiāo)售額不超過(guò)10萬(wàn)元（按季納稅的30萬(wàn)元）的繳納義務(wù)人。
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追根溯源厘清問(wèn)題解決爭(zhēng)議
從以上兩種觀點(diǎn)各持的依據(jù)可見(jiàn)，矛盾的根源就在于，財(cái)稅〔2023〕71號(hào)文件（財(cái)稅〔2023〕96號(hào)文件予以延續(xù)執(zhí)行）和財(cái)稅〔2023〕122號(hào)文件都有“月銷(xiāo)售額不超過(guò)3萬(wàn)元（按季納稅的9萬(wàn)元）”的表述。

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矛盾的焦點(diǎn)則是，財(cái)稅〔2023〕12號(hào)文件所表述的“由現(xiàn)行月銷(xiāo)售額不超過(guò)3萬(wàn)元（按季納稅的9萬(wàn)元）擴(kuò)大到月銷(xiāo)售額不超過(guò)10萬(wàn)元（按季納稅的30萬(wàn)元）”，其擴(kuò)圍時(shí)所賴以依據(jù)的“現(xiàn)行”銷(xiāo)售額標(biāo)準(zhǔn)究竟是哪個(gè)文件規(guī)定的，也就是究竟是基于哪個(gè)文件擴(kuò)圍。
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解決矛盾的辦法就是，厘清財(cái)稅〔2023〕12號(hào)文件究竟是基于財(cái)稅〔2023〕96號(hào)文件規(guī)定的月（季）銷(xiāo)售額而擴(kuò)圍，還是基于財(cái)稅〔2023〕122號(hào)文件規(guī)定的月（季）銷(xiāo)售額而擴(kuò)圍。
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分析相關(guān)幾個(gè)文件，可以清晰的看到，現(xiàn)行的財(cái)稅〔2023〕96號(hào)文件繼續(xù)執(zhí)行的是財(cái)稅〔2023〕71號(hào)文件規(guī)定的相關(guān)免稅優(yōu)惠政策，所適用的對(duì)象是增值稅小規(guī)模納稅人；財(cái)稅〔2023〕122號(hào)文件是作出免征有關(guān)政府性基金的政策規(guī)定，而財(cái)稅〔2023〕12號(hào)文件則是對(duì)原免征有關(guān)政府性基金政策擴(kuò)大適用范圍予以規(guī)定。
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且，不論是財(cái)稅〔2023〕12號(hào)文件還是財(cái)稅〔2023〕122號(hào)文件，其適用對(duì)象的身份都是表述為“繳納義務(wù)人”，并沒(méi)有限制于“小規(guī)模納稅人”身份。
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據(jù)此，判定某個(gè)繳納義務(wù)人能否享受該項(xiàng)免征政府性基金的優(yōu)惠政策，并非究其身份（小規(guī)模納稅人還是一般納稅人）而論，而是視其每個(gè)納稅期（月或季）的銷(xiāo)售額是否超過(guò)規(guī)定的金額標(biāo)準(zhǔn)而定。即，所有月銷(xiāo)售額不超過(guò)10萬(wàn)元（按季納稅的30萬(wàn)元）的增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人，均可以適用該項(xiàng)免征有關(guān)政府性基金（教育費(fèi)附加、地方教育附加、水利建設(shè)基金）的優(yōu)惠政策；但是，即便是小規(guī)模納稅人，如果其月銷(xiāo)售額超過(guò)10萬(wàn)元（按季納稅的30萬(wàn)元），則也不能享受該項(xiàng)免征有關(guān)政府性基金的優(yōu)惠政策。
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以上所稱(chēng)銷(xiāo)售額為不含增值稅的銷(xiāo)售額。應(yīng)稅行為有扣除項(xiàng)目適用增值稅差額征收政策的，應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用即未扣除之前（或稱(chēng)差額前）的銷(xiāo)售額來(lái)確定是否可以享受該項(xiàng)優(yōu)惠政策。